Налоговые риски


Налоговые риски

Индекс материала
Налоговые риски
страница 2
Все страницы
Л. И. Гончаренко
кандидат экономических наук
профессор, заведующая кафедрой «Налоги и налогообложение» Финансовой академии при Правительстве РФ

 Современные тенденции развития налоговых отношений в России стали активно обсуждаться в широких кругах научной и профессиональной общественности. В Финансовой академии при Правительстве РФ круглые столы по актуальным вопросам налоговой реформы проводятся ежегодно. Заседание, посвященное налоговым рискам, стало девятым. Все эти годы процесс совершенствования налоговой системы России находился в постоянном движении. Обсуждаемые проблемы носили нередко острый дискуссионный, но при этом всегда открытый характер. Этому способствовал, во-первых, широкий, но высокопрофессиональный и заинтересованный круг участников: от представителей законодательных и исполнительных ветвей власти до работников налоговых органов, экспертов аудиторских компаний, налогоплательщиков. Во-вторых, признание участвующими в дискуссии научной школы Финакадемии как одной из ведущих в области исследований развития налоговой системы. В-третьих, доведение до профессиональной общественности, включая Государственную Думу РФ, Правительство РФ, предложений и особых мнений, которые признавались в ходе обсуждения значимыми и плодотворными, путем разработки записок, а также обзоров в ведущие газеты и журналы.

Проведение круглого стола на тему "Налоговые риски как реалия современной налоговой системы" было актуально как с теоретической, так и практической позиции. Обсуждение исходило из необходимости найти разумные предложения, которые позволили бы согласовать интересы налогоплательщиков и государства для достижения общей цели экономического развития страны, в том числе в условиях финансового кризиса. Важной посылкой реализации поставленной задачи стала философия лояльности взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков, а также осознание того, что налоги взимаются в пользу общества, а не государства как некоего аппарата.

В ходе дискуссии наиболее широко обсуждался вопрос понятия налоговых рисков и определения факторов возникновения налоговых рисков, ибо от этого во многом зависят меры по управлению рисками участниками налоговых правоотношений.

С переходом на рыночные отношения сам термин "риск" стал широко применяться в экономической и юридической литературе, хотя в гражданском законодательстве он не определен. В Толковом словаре русского языка В. Даля предложено два варианта значения слова "рисковать": во-первых, пускаться наудачу, действовать смело, предприимчиво, надеясь на счастье; во-вторых, подвергаться опасности, превратности, неудаче. Среди всей совокупности рисков выделяют экономические риски как имеющие отношение к экономическим процессам и деятельности хозяйствующих субъектов(1). Неоднородность экономических процессов обусловливает и разнообразие видов экономических рисков. Применяя критерий группировки в сферу экономической деятельности, выделяют коммерческие, финансовые, банковские, страховые риски и т. п. В настоящее время в научной и практической деятельности все чаще стали говорить о налоговых рисках как о самостоятельной разновидности экономических рисков. Авторами работ являются как экономисты, так и юристы(2).

Выступающие отмечали неразработанность как теоретических, так и практических аспектов налоговых рисков. Дискутировались позиции относительно того, являются ли риски в налоговой сфере непредвиденными последствиями (опасность) или результатом ошибок налогового планирования (риск - благородное дело); только ли финансовые потери или также неблагоприятные правовые последствия выступают признаком налоговых рисков. При этом юристы, представители налогоплательщиков чаще говорили о недоработках налогового законодательства как факторе налоговых рисков, а представители налоговых органов - о минимизации налоговых платежей или уходе от налогов, т. е. об агрессивном поведении налогоплательщиков.

Пансков В. Г., председатель Комитета по аудиту Совета директоров Банка "Возрождение", член Совета директоров банка "Bankhaus erbe", доктор экономических наук, профессор, академик РАЕН, заслуженный экономист Российской Федерации - тема выступления "Взаимосвязь налоговых рисков налогоплательщиков и государства".

Если обобщить определения рисков, то коротко суть их состоит в возможности финансовых потерь. При этом указанные потери связываются, как правило, с потерями плательщиков налогов и сборов. Эти риски по данным большинства словарей и справочников возникают в связи с действиями, с одной стороны, - государства, а с другой стороны - самих налогоплательщиков. В первом случае речь, в частности, идет о возможных действиях государства по увеличению налоговой нагрузки на экономику. Налоговые риски возникают и в случае недостаточной проработки налогового законодательства, нечеткости его отдельных положений. Во втором случае налоговые риски налогоплательщика возникают в связи с применением ими рискованных схем минимизации налогообложения, попытками использовать в своих интересах двойственность положений налоговых законов, а также из-за проведения хозяйствующим субъектом неэффективной налоговой политики.

По-своему трактуют понятие налоговых рисков налоговые и таможенные органы. В их понимании налоговые риски - это вероятность несоблюдения налогоплательщиком налогового и таможенного законодательства. Установленная этими органами система управления налоговыми рисками используется при планировании контрольных мероприятий и выборе субъектов проверок.

Однако налоговые риски - это понятие, которое можно и нужно применять в отношении всех субъектов налоговых правоотношений. Действительно, вводя новые налоги, усиливая налоговую нагрузку, а зачастую и внося, казалось бы, безобидные изменения в налоговое или иное законодательство или своевременно не поправив действующие законы, государство всегда рискует недосчитаться налоговых поступлений. Необходимо вспомнить недалекое прошлое, когда не внесенные вовремя необходимые изменения в Налоговый кодекс РФ позволяли (да и сегодня нередко позволяют) не совсем добросовестным налогоплательщикам путем создания всевозможных схем уводить из-под налогообложения огромные суммы, соизмеримые с объемами бюджетов отдельных субъектов Российской Федерации. Но эти же действия усиливают риски выявления фактов уклонения от уплаты налогов, вследствие чего налогоплательщики обязаны внести в бюджет не только недоплаченные суммы налогов, но и значительные штрафы за нарушение налогового законодательства. Одновременно при уклонении от уплаты налогов в особо крупном размере может наступить и уголовная ответственность.

Налоговые риски как государства, так и налогоплательщиков определяются в основном одними и теми же факторами, которые можно подразделить на внутренние и внешние. Внутренние факторы для налогоплательщиков - это их собственная деятельность по налоговому планированию, для государства - проводимая ими налоговая политика. Внешние факторы для налогоплательщиков - это изменения условий налогообложения, для государства - формирование и функционирование международных офшорных зон. Одновременно и равнонаправленно для них действует еще один внешний фактор - мировая конъюнктура цен на экспортируемую продукцию.

Соответственно следует более взвешенно подойти к предполагаемой отмене с 2010 г. единого социального налога с одновременным существенным повышением налоговой нагрузки на фонд оплаты труда. Это как раз тот самый случай, когда не только может ухудшиться налоговый климат в стране, но и существенно возрасти налоговые риски как налогоплательщиков, так и государства. Предполагаемое существенное повышение ставок отчислений во внебюджетные социальные фонды, как показывают расчеты, увеличит налоговую нагрузку на экономику в размере порядка 400 млрд руб. При этом основная масса увеличения налоговой нагрузки придется на организации малого и среднего бизнеса. Не в лучшей ситуации окажутся и те крупные налогоплательщики, производство которых не ориентировано на экспорт и которые не имеют возможности платить своим работникам относительно высокую заработную плату. Менее всего повышение налоговой нагрузки коснется организаций финансового сектора и экспортно-ориентированных организаций.

Следует особо выделить те внутренние факторы, воздействие которых связано с деятельностью субъектов налоговых правоотношений, но в полной мере не зависят от них. Особенно ярко это проявляется в условиях несовершенства налогового законодательства. С одной стороны, этим могут пользоваться и, как показала практика, недобросовестные налогоплательщики, вследствие чего усиливаются налоговые риски государства. G другой стороны, добросовестные налогоплательщики, минимизируя свои налоговые обязательства, полагают, что они действуют строго в рамках действующего законодательства. Однако из-за различного толкования налогового законодательства им могут быть не только доначислены значительные суммы налогов, но и наложены весьма ощутимые финансовые санкции.

В связи с этим весьма важно, чтобы Налоговый кодекс РФ стал действительно законом прямого действия, чтобы каждое положение налогового законодательства было четко и недвусмысленно сформулировано.

Гончаренко Л. И., заведующая кафедрой "Налоги и налогообложение" Финансовой академии, обратила внимание на то, что из исследования литературных источников по экономике и праву можно сделать вывод о том, что основным признаком понятия рисков правомерно считать вероятность негативных последствий. Детализированный анализ состава негативных последствий позволяет разделить их на две группы. Во-первых, это материальные потери, в том числе финансовые (убытки, недополучение доходов, прибыли и т. п.). Во-вторых, наступление каких-либо негативных событий, действий, в том числе правового, социального, психологического и др. характера. Однако, такой комплексный подход при рассмотрении финансовых, банковских, страховых рисков практически отсутствует. Чаще аппелируют лишь к материальному аспекту. Более правомерным представляется все же то, что в родовой признак экономических рисков должны включаться обе разновидности негативных последствий. Дополнительным аргументом в пользу изложенного утверждения (помимо нижеследующих рассуждений в отношении налоговых рисков) можно считать и имеющую место их тесную взаимосвязь. Так, потеря деловой репутации нередко сопровождается сокращением объема бизнеса и даже прямыми финансовыми потерями. Крупные финансовые потери и, как следствие, налоговые неплатежи могут привести к возбуждению налоговыми органами процедуры банкротства организации.

Именно комплексный подход к определению родового признака понятия экономических рисков позволяет включить в их состав как полноценную разновидность налоговые риски, ибо им присущи как материальные, так и нематериальные негативные последствия. В противном случае логичным будет согласие с рядом авторов, считающих налоговые риски составной частью финансовых рисков. Такой вывод прямо или косвенно можно сделать из исследования экономической литературы, ибо при характеристике налоговых рисков чаще всего присутствуют финансовые потери. Такая позиция, видимо, вытекает из положения о том, что налоговые платежи, а также штрафные санкции в рыночных условиях осуществляются в денежной форме (исключение в ряде случаев составляют специальные налоговые режимы типа соглашений о разделе продукции).

Однако представляется, что ограничение только финансовыми потерями при определении налоговых рисков не совсем верно, учитывая особенности налоговых правоотношений. Прежде всего отметим, что у налогоплательщика имеет место риск потери имущества, на которое наложен арест как обеспечительная мера по уплате налоговых платежей, переоценки величины реализации товаров (работ, услуг). Кроме того, имеется в виду также и вероятность тех или иных действий налоговых органов, которые прямо не сопровождаются финансовыми потерями. Например, принятие решения о выездной налоговой проверке налогоплательщика, вызвавшего подозрения в совершении неправомерных действий или имеющего характеристики, включенные в качестве критериев в Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденную Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@.

Вместе с тем было бы не совсем правомерно ограничить потери нематериального характера лишь "неблагоприятными правовыми последствиями", что предлагает известный юрист в области изучения налоговых рисков Д.М. Щекин. К неблагоприятным правовым последствиям отнесены риски выемки документов, ареста имущества налогоплательщика, принятия налоговым органом обеспечительных мер при вынесении решений и т.д. Тем более нельзя ограничивать правовые последствия только уголовной ответственностью.

Значительная часть авторов, в исследованиях которых присутствует понятие налоговых рисков, чаще всего рассматривают налоговые риски в деятельности налогоплательщиков. Такая позиция особенно была характерна в 90-годах прошлого века, но имеет место и сейчас, причем как в экономической, так особенно в юридической литературе. Во второй половине первого десятилетия XXI в. стало активизироваться и обсуждение вопроса налоговых рисков государства, в том числе в результате неправомерных действий крупнейших налогоплательщиков, доля налоговых поступлений которых в бюджет весьма существенна. В настоящее время все большее число авторов стали рассматривать налоговые риски как присущие всем участникам налоговых правоотношений, т.е., по крайней мере, трем субъектам: налогоплательщикам, налоговым агентам и государству. Причем родовой признак налоговых рисков в предложенной редакции имеет место и в случае с государством. Негативными материальными, в частности, финансовыми последствиями у государства является, прежде всего, недопоступление (снижение) налоговых доходов в бюджетную систему страны. Иные последствия - это негативная оценка налогового климата страны (снижение налоговой конкурентоспособности), сокращение (стагнация) производства отдельных видов товаров, работ, услуг, лицензируемых государством или социально значимых и др.

Представляется, что включение в определение понятия налогового риска всех участников налоговых правоотношений может рассматриваться в качестве признака, определяющего его специфику. Такой вывод коррелируется с экономическим содержанием категории налогов и правовым аспектом ее практического воплощения. Представляется, что объективной причиной возникновения налоговых рисков является диалектическое противоречие, внутренне присущее фискальной функции налогов, а также взаимосвязи их фискальной и регулирующей функций. Если для государства ее успешная реализация находит проявление в обеспечении запланированных поступлений налоговых доходов в бюджет, то для налогоплательщика - это расходы, которые он стремится оптимизировать (минимизировать) в силу их неизбежности.

Гармонизация интересов государства и налогоплательщиков в этих объективных условиях, в том числе обеспечиваемая путем совершенствования национального законодательства, выступает важным фактором минимизации налоговых рисков всех участников налоговых правоотношений.

Таким образом, налоговый риск - это возможное наступление неблагоприятных материальных (прежде всего финансовых) и иных последствий для налогоплательщика или государства в результате действий (бездействий) участников налоговых правоотношений.

Павленко Н., адвокат, судебно-бухгалтерский эксперт, председатель Попечительского совета Фонда независимых консультантов и экспертов - "Налоговые риски налогоплательщика и источники их возникновения". Риск вообще - это категория субъективная. Риск налоговый - это финансовая (денежная оценка) негативных последствий нерациональных действий (или бездействия) конкретного лица или группы лиц в организации в области управления налоговыми обязательствами налогоплательщика. Налоговое планирование - функция государства, а не налогоплательщика, поскольку он не может управлять элементами налога и порядком его расчета.

Налоговые риски по мере их возрастания могут быть представлены следующим образом: риск налогового контроля; доначисления недоимки и пени; санкции; увеличения налогового бремени; снижения и потери ликвидности; потери инвестиционной привлекательности (падения стоимости бизнеса; потери кредита; административного преследования (штрафов и дисквалификации руководителей и собственников; ареста активов; приостановки деятельности; банкротства; уголовного преследования; ликвидации юридического лица.

Источниками налоговых рисков выступают: нечеткость и высокая динамика законодательства и судебной практики; противоправные действия или бездействие представителей государственных органов; стратегические ошибки при планировании бизнеса; несовпадение декларируемых действий собственников с фактическими; человеческий фактор (ошибки компетенции, технические ошибки, умышленные ошибки (игнорирование законодательных ограничений), неправильная расстановка приоритетов ответственности. Их значимость определялась в порядке очного анкетирования, в котором участвовали 1 234 человека, в том числе: 30 % - директора, 30% - финансовые руководители, 30% - юристы, 10% - собственники. Результаты анкетирования оказались следующими: человеческий фактор (42%); несовпадение декларируемых действий собственников с фактическими (21 %); стратегические ошибки при планировании бизнеса (17%); нечеткость и высокая динамика законодательства и судебной практики (14%); противоправные действия или бездействие представителей государственных органов (6 %).

Первунин М., вице-президент по юридическим вопросам ООО TFH Russia - "Налоговые риски и международный финансовый кризис: последствия для бизнеса". Международный финансовый кризис создал новые проблемы, на решение которых уйдут годы. За последнее время в России произошли очень важные изменения, связанные в том числе и с налоговыми рисками. Можем уверенно констатировать, что "правила игры" для бизнеса поменялись: то, что раньше допускалось, теперь признается уголовно наказуемым деянием.

Постановление Пленума ВАС N 53 определило термин "необоснованная налоговая выгода", основным критерием которой был признан случай учета операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учета операций, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также получения выгоды налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Основными направлениями налоговой политики на 2008-2010 годы предполагается совершенствование подходов к проведению налоговых проверок, обеспечение информационного взаимодействия между налоговыми, таможенными, правоохранительными органами и т.д., а также реализация многих принципов налогообложения, которые уже давно существуют во многих зарубежных странах. Цель ясна - борьба с недобросовестным налогоплательщиком, использующим преимущества свободных экономических зон, трансфертные цены и иные инструменты, которые, по мнению налоговых органов, служат ему для сокрытия налоговой базы.

Последствия финансового кризиса только начинают ощущаться в РФ. Первая волна кризиса уже ударила по банкам, строителям, металлургам, ритейлу. Далее развитие экономики может фактически остановиться, если государство не примет мер по поддержке реального сектора экономики. Что можно сделать в налоговой сфере, чтобы помочь бизнесу:

- снять уголовную ответственность за мелкие и средние налоговые правонарушения, предоставить возможность урегулирования налоговой претензии без возбуждения уголовного судопроизводства;

- снизить налоговое бремя на долгосрочные инвестиции;

- законодательно устранить двойное налогообложение холдинговых структур;

- определить налоговые привилегии для инновационного и наукоемкого бизнеса;

- законодательно ограничить число плановых и внеплановых проверок.

Грачев А. В., юрист компании "Пепеляев, Гольцблат и партнеры" - тема выступления "Налоговые риски и особенности их разграничения с рисками недобросовестного ведения бизнеса". Налоговые риски сегодня можно оценить как опасность неблагоприятных налоговых последствий, главным образом финансовых потерь. Причем налоговые риски государства и налогоплательщиков имеют одно правовое решение, ибо являются зеркальным отражением друг друга. Налоговые риски - с одной стороны, сфера действий государства (декларирование налоговой политики, законотворческая деятельность, критерии оценки рисков налоговыми органами), а с другой, сфера взаимодействия государства с налогоплательщиками (правоприменительная практика, налоговая минимизация).

Следует разграничивать налоговые риски (агрессивная налоговая минимизация, выражающаяся в необоснованности налоговой выгоды) и риски недобросовестного ведения бизнеса. Риск необоснованности налоговой выгоды - скорее риск целенаправленного уклонения от уплаты налогов, чем риск принципиального неумения и/или нежелания добросовестной качественной организации бизнес-процесса. Повышение эффективности работы рынка приводит к стабильности и предсказуемости налоговых рисков.

Нестеров Е. В. менеджер компании "ЛУКОЙЛ" -"Налоговые риски, связанные с резким изменением мировых цен на нефть". Налоговый риск можно охарактеризовать как опасность будущих потерь при принятии решений в настоящем при конкретных обстоятельствах как объективных, так и субъективных, не гарантирующих ожидаемого результата в будущем. Эта неопределенность будущего состояния выражается в опасности финансовых и иных потерь для всех субъектов налоговых правоотношений.