О регулировании задолженности организаций

нач. отдела департамента корпоративного управления Минэкономразвития РФ

В соответствии со ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить налоги и сборы в установленные законом сроки. При задержке уплаты налога к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель установил дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны. Бесспорный порядок взыскания налоговыми органами этих платежей с налогоплательщика вытекает из обязательного и принудительного характера налога в силу закона. В то же время налоговая санкция - штраф носит карательный характер и потому взыскивается в судебном порядке.

Неплатежеспособность налогоплательщиков - юридических лиц в период 1990-х гг. носила массовый характер в связи с кризисом в платежно-расчетной системе страны (так называемый кризис неплатежей).

 

Обобщая действия федеральных властей по формированию механизма регулирования налоговой задолженности в условиях кризиса неплатежей и становления налоговой системы (1992-1998 гг.) и в условиях финансового оздоровления экономики и действия Налогового кодекса РФ, можно сделать следующие выводы.

Меры федерального правительства по расшивке неплатежей в бюджет (и из бюджета) и регулированию задолженности, в рамках которых применялись методы централизованного взаимозачета, отсрочки или рассрочки по уплате задолженности, ее реструктуризации, в течение трехлетнего периода (1997-1999 гг.) не давали должного эффекта. Доля отсроченных (рассроченных) платежей в составе задолженности снизилась до 10% на начало 2000 г. И лишь с 2000 г., когда процесс реструктуризации задолженности в результате упрощения условий ее проведения активизировался, за один год она составила 17,9%.

Эффективность механизма реструктуризации с точки зрения содействия финансовому оздоровлению организаций подтверждается следующими данными: на 1 января 2007 г. 14 534 организации завершили реструктуризацию в связи с выполнением ее условий, в том числе досрочно 13 317 организаций (92%). Сумма реструктурированной задолженности по налогам и сборам составила у них 73,5 млрд. руб., в том числе у «досрочников» 68 млрд. руб. (92,5%).

Завершение процесса реструктуризации задолженности позволило налоговым органам максимально сосредоточить внимание на других формах регулирования налоговой задолженности.

Все методы и инструменты урегулирования задолженности по налогам и другим обязательным платежам в бюджеты и государственные внебюджетные фонды, а также пеням и налоговым санкциям можно разделить на три основные группы - добровольно-заявительные, уведомительно-предупредительные и принудительные.

Первая форма предусматривала заявительный характер процесса, основанного на указах президента и постановлениях федерального правительства, в которых были обозначены соответствующие методы: централизованный взаимозачет (двусторонний, многосторонний), предоставление отсрочки по уплате налоговой задолженности, реструктуризация налоговой задолженности. Этаформа применялась налогоплательщиками на добровольной основе в течение 1992-2002 гг.

Уведомительно-предупредительная форма включает действия налогоплательщика по погашению задолженности, вызванные в результате направления налоговым органом требования об уплате налога с указанием суммы недоимки и пеней и срока исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязательств в случае игнорирования налогоплательщиком требования.

В связи с принятием и введением в действие части первой Налогового кодекса РФ с 1 января 1999 г. установлен перечень методов и инструментов, которым регулируется сфера налоговой задолженности. В рамках уведомительно-предупредительной формы предусмотрен один инструмент воздействия - требование об уплате налога. Кроме того, предусмотрен также метод зачета излишне уплаченных или взысканных сумм в счет погашения задолженности налогоплательщика.

Специфические методы, инструменты и процедуры применяются налоговыми органами в рамках принудительной формы реализации механизма регулирования налоговой задолженности: инкассовые поручения банку на бесспорное списание со счетов налогоплательщика суммы задолженности в бюджетную систему; приостановление операций по счетам в банке; арест имущества; процедуры банкротства - наблюдение, финансовое оздоровление, внешнее управление, конкурсное производство.

Основная цель механизма регулирования налоговой задолженности - погашение задолженности по налогам и сборам, пеням и штрафам и на этой основе восполнение неосуществленных в установленные сроки налоговых платежей в бюджетную систему, снижение уровня налоговой задолженности (см. схему).

Деятельность налоговых органов по взысканию налоговой задолженности организаций в сфере, находящейся за пределами добровольно-заявительной формы механизма регулирования, охватывает две другие хронологически взаимосвязанные формы взыскания неисполненных налоговых обязательств -уведомительно-предупредительную и принудительную.

В рамках уведомительно-предупредительной формы работа по регулированию налоговой задолженности конкретной организации предусматривает возможность ее погашения (полного, частичного) путем зачета излишне уплаченных сумм налоговых платежей. Если налоговую задолженность нельзя покрыть за счет переплаты, то налоговый орган готовит и направляет налогоплательщику требование об уплате налога.

Согласно ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Оно должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Действенность методов и инструментов, применяемых налоговыми органами в рамках уведомительно-предупредительной формы реализации механизма регулирования налоговой задолженности, предлагается оценивать относительными показателями - одним обобщающим и двумя частными. Обобщающий показатель выражает отношение общей суммы налоговой задолженности, погашенной методом зачета и после получения требований, к совокупной налоговой задолженности в бюджетную систему. Совокупная налоговая задолженность включает недоимку по налогам и сборам, пени и штрафы в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды.

Обобщающий показатель складывается из двух частных, каждый из которых выражает: отношение суммы погашенной задолженности методом зачета излишне уплаченных сумм к совокупной налоговой задолженности в бюджетную систему; отношение суммы погашенной задолженности после получения требований к совокупной налоговой задолженности в бюджетную систему.

Расчеты и анализ предложенных показателей в динамике за 2003-2007 гг. выявили устойчивую тенденцию повышения результативности методов и инструментов уведомительно-предупредительной формы механизма - с 11,6% в 2003 г. до 34,2% в 2007 г. Из числа частных показателей такую же тенденциюимеет применяемый метод зачета излишне уплаченных сумм. Однако в формировании обобщающего показателя преимущественное значение принадлежит погашенной задолженности после получения требования (54%).

Неисполнение обязанности по уплате налога является основанием для применения мер принудительного исполнения этой обязанности. В случае неуплаты или неполной уплаты налогоплательщиком налога в установленный срок налоговый орган вправе произвести взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на банковских счетах налогоплательщика. Эта мера регулируется ст. 46 НК РФ.

Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. С момента принятия налоговым органом решения о взыскании недоимки и пени начинается реализация принудительной формы взыскания.

Отсутствие имущества или дохода налогоплательщика, на которые может быть обращено взыскание в части удовлетворения требований налоговых органов, является основанием по обращению налоговых органов в арбитражный суд с заявлением о признании должника банкротом в порядке и сроки, установленные Положением о порядке предъявления требований по обязательствам перед Российской Федерацией в делах о банкротстве и в процедурах банкротства, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 29.05.2004 г. № 257.

Статистические данные свидетельствуют о том, что функционирование института банкротства в подавляющем большинстве случаев имеет результатом собственно банкротство предприятия, т. е. его ликвидацию как юридического лица.

Последние годы характеризуются резким увеличением заявлений в арбитражные суды о признании организаций-должников банкротами. В 2006 г. в арбитражные суды поступило 91431 заявление о признании должников несостоятельными, что в 2,8 раза больше, чем за 2005 г. (32190 заявлений). Почти 87% из них (79528) поступило от уполномоченных налоговых органов. В 70241 заявлении (76,8%) заявлены требования о признании банкротами отсутствующих или ликвидируемых должников.

По результатам рассмотрения 83068 заявлений, принятых к производству в 2006 г., процедура наблюдения была введена по 10174 делам (12,2%). В 84,6% случаях по результатам проведения наблюдения приняты решения о признании должников банкротами и открытии конкурсного производства.

Процедуры, направленные на восстановление платежеспособности должников, проводились в 2006 г. в отношении 986 должников. Процедура финансового оздоровления проводилась в 2006 г. только в отношении 39 случаев (в 2005 г. - 32), внешнего управления - в отношении 947 должников (в 2005 г. -1013).

По результатам проведения указанных процедур только в 39 случаях (4%) производство по делу было прекращено в связи с погашением задолженности и удовлетворением требований кредиторов.

Списание безнадежных долгов по налогам и сборам как инструмент регулирования налоговой задолженности осуществляется налоговыми органами в соответствии со ст. 59 НК РФ. Порядок признания безнадежными к взысканию и списания федеральной суммы недоимки и задолженности по пеням и штрафам регулируется Постановлением Правительства РФ от 12.02.2001 г. № 100 «О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням и штрафам по федеральным налогам и сборам, а также задолженности по страховым взносам в государственные внебюджетные фонды, начисленным пеням и штрафам» (с последующими изменениями и дополнениями).

Законодательство определяет только один критерий для признания налоговой задолженности безнадежной и подлежащей списанию - ликвидацию организации. Он имеет юридическую природу и не затрагивают вопросы экономической или социальной целесообразности списания безнадежных долгов по налогам и сборам. Одновременно налогоплательщик лишен права требовать признания недоимки безнадежной и ее списания в случае, если указанное основание прямо не предусмотрено действующим нормативным актом федерального, регионального или местного уровня, но связано с причинами экономического и социального характера.

Суммы задолженности, оставшейся непогашенной за счет конкурсной массы обанкротившейся организации (после определения суда в завершении конкурсного производства), а также суммы списанного безнадежного долга отражаются в формах налоговой отчетности.

Действенность методов и инструментов принудительной формы механизма регулирования налоговой задолженности предлагается также оценивать относительными показателями: одним обобщающим и четырьмя частными. Обобщающий показатель выражает отношение общей суммы налоговой задолженности, принудительно взысканной и погашенной налогоплательщиком, к совокупной налоговой задолженности в бюджетную систему. Величина его формируется за счет степени применения отдельных методов и инструментов. Они характеризуются частными показателями, отражающими результативность: выставления инкассовых поручений (рассчитывается отношением суммы поступлений, взысканных в бесспорном порядке, к сумме по выставленным инкассовым поручениям). Анализ не выявил устойчивой тенденции в этом процессе; вынесения постановления о наложении ареста на имущество (рассчитывается отношением суммы погашенной задолженности после получения постановления на сумму вынесенных постановлений о наложении ареста на имущество за вычетом отозванных постановлений). Устойчивой тенденции нет; исполнительного производства (рассчитывается отношением суммы погашенной задолженности в результате исполнительских действий к сумме возбужденных исполнительных производств с выделением доли добровольного погашения после извещения налогоплательщика о возбуждении против него исполнительного производства). Какой-либо тенденции не выявлено; процедур банкротства (рассчитывается отношением суммы поступлений в ходе реализации процедур банкротства к сумме кредиторской задолженности должника в бюджетную систему).

В составе методов и инструментов, применяемых в рамках принудительной формы механизма регулирования задолженности, наиболее результативным являются проведение исполнительных действий и выявление инкассовых поручений. Самыми низкорезультатными остаются дела о несостоятельности (банкротстве).

В целях структурного анализа механизма регулирования налоговой задолженности с точки зрения оценки действенности форм его реализации, рассмотрим сводную таблицу в которой отражены обобщающие и частные показатели по каждой из форм.

Для обобщающих показателей результативности функционирования механизма регулирования налоговой задолженности целесообразно рассчитывать сводный относительный показатель отношения суммы зачтенной, погашенной и списанной налоговой задолженности к налоговым поступлениям в бюджетную систему (см. таблицу).

Анализ данных за 2003-2007 гг. позволяет сделать следующие выводы:

действенность методов и инструментов уведомительно-предупредительной формы механизма ежегодно повышается и носит устойчивый характер (11,6% в 2003 г. и 34,2% в 2007 г.);

действенность методов и инструментов принудительной формы механизма характеризуется как неустойчивая;

возрастает сумма списанной задолженности, непогашенная за счет конкурсной массы, после определения суда о завершении конкурсного производства, а также сумма списанной недоимки и задолженности по пеням и штрафам, признанным безнадежными к взысканию;

сводный показатель, характеризующий результативность механизма регулирования налоговой задолженности, поднявшись с 10,7% в 2003 г., сохраняется в пределах 15-20%.

Показатели результативности функционирования механизма регулирования налоговой задолженности (на 1 января года)

	2004 г	2005 г	2006 г	2007 г.	2008 г.
1	3	4	5	6	7
1. Общая сумма налоговой задолженности, по-
гашенная путем зачета и после получения тре-
бований, млрд. руб.	203,9	374,7	368,1	504,3	497,0
2. Действенность методов и инструментов уве-
домительно-предупредительной формы меха-
низма, %	11,6	15,2	17,7	25,9	34,2
3. Общая сумма налоговой задолженности, при-
нудительно-взысканная и погашенная налого-
плательщиками, млрд. руб.	65,0	207,8	391,0	94,3	1346,6
4. Действенность методов и инструментов при-
нудительной формы механизма, %	3,7	8,5	18,9	4,8	44,4
5. Совокупная налоговая задолженность, за-
чтенная и погашенная в рамках обеих форм
механизма (стр.1+стр.З), млрд. руб.	268,9	582,5	759,1	598,6	1143,6
6. Совокупная налоговая задолженность в бюд-
жетную систему	1763,8	2455,6	2073,5	1951,7	1455,4
в том числе организаций, не представляющих
отчетности или представляющих «нулевую»
отчетность, млрд. руб.	175,2*	194,9	235,7	214,0	190,3
7. Совокупная действенность уведомительно-
предупредительной и принудительной форм
механизма, %	15,3	23,7	36,6	30,7	78,6
8. Списанная задолженность, непогашенная за
счет конкурсной массы, после определения су-
да о завершении конкурсного производства,
млрд. руб.	1,7	85,3	238,3	183,4	167,3
9. Сумма списанной недоимки и задолженности
по пеням и штрафам, признанным безнадеж-
ными к взысканию, млрд. руб.	111,6	119,0	119,0	254,7	206,0
10. Общая сумма списанной налоговой задол-
женности (стр.8+стр.9), млрд. руб.	113,3	204,3	357,3	438,1	373,3
11. Сумма совокупной зачтенной и погашенной
налоговой задолженности и списанной налого-
вой задолженности (стр.5+стр.10), млрд. руб.
	382,2	786,8	1116,4	1036,7	1516,9
12. Поступления налогов, сборов и других обя-
зательных платежей в бюджетную систему	3561,8	4467,0	5690,5	6763,4	8643,4
13. Отношение суммы зачтенной, погашенной и
списанной налоговой задолженности к налого-
вым поступлениям в бюджетную систему
(стр.11:стр.12)100, %	10,7	17,6	20,5	15,3	17,6

Динамика сводного показателя зависит, с одной стороны, от суммы доначисленных (за вычетом уменьшенных) платежей по результатам налоговых проверок и суммы зачтенной, погашенной и списанной налоговой задолженности - с другой. Таким образом, в рамках налогового администрирования проявляются во взаимосвязи результативность как механизма налогового контроля, так и налогового регулирования.

Предлагаемый сводный показатель, характеризуя многогранную деятельность налоговых органов по урегулированию задолженности по налогам и сборам, пеням и штрафам, может быть использован и для оценки результативности работы налоговых органов в данной сфере.