Стимулирование инноваций в России: ограничения и возможности налоговой политики

Т. А. Логинова

К настоящему времени сложилась устойчивая тенденция к изменению отдельных норм Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), регулирующих операции по осуществлению научных исследований и разработок (НИОКР)¹. В рамках налогового законодательства действует более 30 отдельных норм, ориентированных на поддержку и развитие инновационной деятельности налогоплательщиков. Однако их востребованность на практике крайне низкая, а отдельные льготы не используются совсем. Поэтому важно выявить не только эффекты от предоставляемых налоговых стимулов к НИОКР, но и уровень их фактической востребованности среди разных категорий налогоплательщиков.

Цель данного исследования — оценить целесообразность и разработать подходы к дальнейшему совершенствованию механизма прямого налогообложения операций, связанных с проведением НИОКР, реализацией и использованием нематериальных активов, а также с экспортом инновационных услуг.

Гипотеза исследования состоит в том, что несмотря на разнообразие применяемых налоговых инструментов в части налогового стимулирования НИОКР и инноваций в России, при наличии существенных институциональных и экономических ограничений в других сферах (помимо сферы налогового регулирования) их эффективность остается низкой. По нашему мнению, точечное реформирование действующего механизма налогового стимулирования НИОКР в России может скорректировать регулятивное воздействие в желательном направлении, прежде всего в отношении расходов на НИОКР и инновации крупнейших российских компаний.

Чтобы подтвердить выдвинутую гипотезу, мы применяем следующий подход. Во-первых, на основе анализа научной литературы рассматриваем институциональные ограничения для инноваций и определяем роль налоговых факторов. Во-вторых, изучаем фактор международной налоговой конкуренции. В-третьих, на данных статистической налоговой отчетности и финансовой отчетности крупнейших российских компаний оцениваем их вклад в общероссийские НИОКР и уровень фактической востребованности соответствующих налоговых стимулов в России. В-четвертых, делаем выводы из проведенного анализа и формулируем рекомендации по совершенствованию механизма налогового регулирования НИОКР в нашей стране.

Институциональные факторы, препятствующие инновационной активности компаний в России

Важнейшими связующими элементами национальной инновационной системы служат предпринимательская среда, среда, производящая знания, и механизмы их передачи (Голиченко, 2012). Основу такой системы образуют предприятия, организующие производство в конкурентной среде и стремящиеся обеспечить свое развитие за счет инноваций. Государству отводится роль отдельной макрокатегории, не только задающей рамочные условия работы системы, но и формирующей мотивационную основу деятельности ее элементов (Голиченко, 2012). Российская национальная инновационная система характеризуется низким уровнем расходов на научные исследования и разработки и государственной поддержки молодых предпринимателей. Кроме того, в России крайне неблагоприятная возрастная структура квалифицированных научных кадров (Голиченко, 2012).

Существенное воздействие на эффективность и результативность национальной инновационной системы оказывают институциональные факторы. Как показывают результаты исследований инновационной активности в России, к основным факторам риска относятся низкий уровень развития предпринимательской и конкурентной среды, недостаточная правовая защита результатов интеллектуальной деятельности, а также слабые стимулы для участников инновационной деятельности.

Согласно результатам опроса руководителей компаний различного уровня, нестабильность условий ведения хозяйственной деятельности характерна для «небольших организаций; игроков, конкурирующих с соотечественниками; субъектов производства товаров инвестиционного назначения, подверженных макроэкономическим циклам» (Иванов и др., 2012). При этом, как правило, более высокие показатели эффективности и степени использования инновационного потенциала имеют малые и средние предприятия, тогда как инновационная активность страны в целом почти полностью формируется в классах большей размерности (Голиченко, 2012).

Ключевым ограничением для повышения инновационной активности остается дефицит финансовых ресурсов, причем эта проблема характерна для всех отраслей экономической деятельности (Кузнецова, Рудь, 2011). Кроме того, высока стоимость банковских кредитов, недостаточно развита система налоговых льгот, действуют и другие общеэкономические ограничения — например, нехватка квалифицированных специалистов, длительная окупаемость инноваций, низкая заинтересованность руководства компаний в инновационной модели, высокая стоимость нововведений и др. (Иванов и др., 2012; Кузнецова, Рудь, 2011). Особенно заметны упомянутые проблемы на региональном уровне в условиях нехватки финансовых ресурсов (Давидсон и др., 2018).

Важным элементом эффективного управления инновациями служит защита прав на объекты интеллектуальной собственности (ИС). Однако исследования свидетельствуют о низкой эффективности ее государственной поддержки и охраны. Одной из причин недостаточной востребованности изобретательской активности в России выступает несогласованность государственных мер по ее стимулированию (Ключаров и др., 2018). Согласно результатам проведенного «Делойт» (2016b) онлайн-опроса 130 компаний, осуществляющих НИОКР, почти 95% респондентов применяют меры защиты результатов ИС. Наиболее популярной формой защиты прав на нее служат патенты (85% опрошенных). Результаты другого исследования «Делойт» свидетельствуют о высокой популярности использования нематериальных активов (НМА) российскими и иностранными компаниями, осуществляющими свою деятельность в России. Однако респонденты указывали на наличие определенных сложностей и барьеров при применении данного защитного инструмента в стране, заключающихся как в длительном оформлении прав пользования на НМА и недостаточном правовом регулировании подобного механизма, так и в низком уровне обеспечения правовой охраны таких активов (Делойт, 2016а). Как показывают результаты исследования «Делойт», проблемы при управлении НМА возникают уже на этапе их идентификации и классификации, а также при определении их стоимости и учете.

Таким образом, активность компаний, осуществляющих свою деятельность в России в области инноваций, сопряжена с различными проблемами, заметно ограничивающими возможности модернизации отечественной экономики. Предполагается, что вмешательство государства в эту сферу посредством финансирования НИР, охраны прав на ИС и иных мер по развитию инноваций позволит компенсировать производителям знаний недополученные доходы и стимулировать рост их расходов на исследования и разработки (Гохберг и др., 2014). Таким инструментом государственной поддержки выступает, как правило, прямое или косвенное финансирование в виде предоставления различных преференциальных условий, в том числе в форме налоговых льгот (Богачева, Смородинов, 2021; Суслина, Леухин, 2018). Однако если применение инструментов прямого финансирования в России сопряжено со сложностями соблюдения бюрократических процедур, то порядок предоставления налоговых стимулов ограничен сферой применения отдельных льгот, кругом их получателей, а также рисками регулятивного характера.

Фактор международной налоговой конкуренции в сфере инноваций

Важную роль в сфере НИОКР играет фактор международной налоговой конкуренции. Последнюю можно определить как конкуренцию между странами за наиболее мобильные и ценные факторы создания стоимости (капитал, квалифицированный труд, нематериальные активы) через снижение налогов. В настоящее время уровень международной налоговой конкуренции значительно повысился.

В качестве примера приведем реформы по модификации режима IP-box на Кипре. Республика старается оставаться конкурентоспособной при привлечении компаний, которые получают доход от интеллектуальной собственности. Для этого были приняты поправки в режим ИС в соответствии со стандартами «хорошего налогового поведения», указанного в докладе BEPS Action 5 (OECD, 2015). Изменения направлены на внедрение модернизированного подхода связи (modified nexus approach) и на сужение определения квалифицируемых в рамках режима активов ИС (Argyropoulou, 2018). Кроме того, в рамках налогового режима Кипра по-прежнему действует 80-процентный налоговый вычет на доходы от квалифицируемой ИС. К последней относятся патенты, компьютерное программное обеспечение и особого вида активы ИС (неочевидные, полезные и новые, которые приводят к получению налогоплательщиком дохода, не превышающего 7,5 млн евро в год (50 млн для налогоплательщиков, которые входят в группу) в течение пятилетнего периода). Маркетинговые НМА, включая товарные знаки и имиджевые права, более не считаются квалифицируемой ИС. Применение льгот режима ИС зависит от объема квалифицируемых расходов на НИОКР, которые можно учесть в размере 130% (Violaris, 2018).

Несмотря на привлекательность идеи создания равных и нейтральных налоговых правил «для всех», в современном глобальном мире льготы по прямым налогам для цифрового бизнеса — «неизбежное зло» в силу высокой мобильности основных факторов создания стоимости (ключевых сотрудников и создаваемых ими нематериальных активов) и изначальной нацеленности такого бизнеса на глобальное присутствие, которое может быть обеспечено виртуально из любой удобной в налоговом отношении юрисдикции. В отсутствие глобального налогового регулирования цифровая сфера стала местом интенсивной международной налоговой конкуренции со стороны как традиционных стран-хабов (Кипр, Сингапур, Нидерланды), так и крупных развитых стран (например, США, снизивших налоги для цифровых компаний в рамках налоговой реформы 2016 г.; см.: Mintz, 2018)².

В период 2014 — 2020 гг. объем импорта в Россию услуг, связанных с использованием ИС и проведением НИОКР, значительно превышал объем их экспорта в страны-партнеры. При этом к доминирующим странам, из которых Россия импортирует эти виды услуг, относились США и Германия. На рисунке 1 приведена динамика экспорта и импорта услуг, связанных с использованием ИС и проведением НИОКР, суммарно по ключевым странам — партнерам России.

В свою очередь, Россия по состоянию на 2020 г. экспортировала услуги, связанные с использованием ИС, в основном в Великобританию, Кипр, США, Китай и Швейцарию (до 2020 г. в перечень основных направлений экспорта входил также Казахстан, а доля Китая была незначительной). Совокупный объем экспорта прав на пользование ИС в эти страны в 2020 г. составил 53,5 млрд руб., или 63,6% экспорта таких услуг в основные страны-партнеры. На протяжении 2017 — 2019 гг. основным направлением российского экспорта услуг, связанных с использованием ИС, была Великобритания. В среднем за этот период экспорт таких услуг составлял 13,3 млрд руб., или 25% всего объема их экспорта в другие страны. Наиболее важными странами, в которые из России экспортировались услуги в области НИОКР, выступали США, Нидерланды, Швейцария, Великобритания и Китай. Доля соответствующего экспорта в них в 2020 г. составила 60,1% всего аналогичного экспорта в другие страны (18,9 млрд руб.).

Как показывает анализ торгового баланса РФ по наиболее инновационным видам услуг, связанным с предоставлением права пользования ИС и проведением НИОКР, Россия стабильно выступает их нетто-импортером, в том числе из отдельных транзитных стран с высококонкурентным налоговым режимом (Нидерланды, Кипр). Во многом это объясняется мотивами налогового планирования в международных группах компаний (Knoll и др., 2019). Поэтому важно разработать меры по защите налоговой базы от искусственного перемещения в транзитные страны и одновременно повысить международную конкурентоспособность российской налоговой юрисдикции. Второе особенно актуально в условиях резкого обострения геополитической ситуации в мире из-за событий на Украине и массового ухода иностранных компаний с российского рынка.

Механизмы стимулирования инноваций по налогу на прибыль и оценка их востребованности налогоплательщиками

В России основными механизмами налогового стимулирования к осуществлению НИОКР в рамках налога на прибыль организаций служат определенные виды (1) освобождаемых от налогообложения доходов и (2) расходов, учитываемых при расчете базы по налогу для снижения суммы обязательств. В частности, к числу таких налоговых стимулов относятся следующие.

1. Доходы, не включаемые в налоговую базу по налогу на прибыль при осуществлении научных исследований и разработок:
   • средства, полученные из фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике», на осуществление конкретных научных, научно-технических программ и проектов, инновационных проектов (абз. 14 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);
   • средства, поступившие на формирование фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике» (абз. 15 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);
   • целевые поступления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданные в соответствии с Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике» (пи. 1.1 и. 2 ст. 251 НК РФ).
2. Расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль при осуществлении научных исследований и разработок:
   • отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности в сумме не более 1,5% доходов от реализации (пи. 6 и. 2 ст. 262 НК РФ);
   • расходы на НИОКР по перечню, установленному Правительством РФ, вычитаемые из налоговой базы с коэффициентом 1,5 (и. 7 ст. 262 НК РФ);
   • сумма начисленной амортизации при применении к ее основной норме специального коэффициента не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности (пи. 2 и. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Для оценки востребованности указанных стимулов к осуществлению НИОКР по налогу на прибыль организаций мы рассчитали следующие показатели:

• индекс изменения объема предоставляемых льгот;
• индекс изменения количества налогоплательщиков — их пользователей.

Основой для расчета индексов послужили данные официальной статистики ФНС России за период 2014 — 2020 гг. об объеме отдельных льгот по налогу на прибыль организаций и о количестве налогоплательщиков — пользователей этих льгот. В таблице 1 представлена динамика индексов, характеризующих уровень востребованности налоговых стимулов к осуществлению НИОКР в виде доходов, не включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль для уменьшения его суммы.

Таблица 1

Индексы изменения показателей востребованности налоговых стимулов к осуществлению НИОКР в форме отдельных видов доходов, не учитываемых для целей налога на прибыль организаций (в %)

Источники: ФНС России; Росстат; расчеты автора.

Анализ востребованности налоговых стимулов к осуществлению НИОКР показал, что их размер в рассматриваемый период составил в среднем 9,2 млрд руб. При этом за период 2014 — 2018 гг. наблюдалось почти двукратное сокращение числа пользователей (с 483 до 243 ед.), что привело к увеличению объема стимулов в расчете на одного налогоплательщика — пользователя льгот данного вида почти в два раза. Отметим, что общее количество плательщиков налога на прибыль в 2014 г. составило 1 092 710 (965 621 в 2019 г.), то есть популярность льгот и в 2014 г. была низкой. Кроме того, в 2018 г. по сравнению с 2014 г. объем предоставляемых налоговых стимулов к осуществлению НИОКР увеличился лишь на 11%, а накопленная инфляция составила 27,2%³. Несмотря на некоторое увеличение в 2019 г. объема налоговых стимулов к осуществлению НИОКР (на 60,8% относительно 2018 г.), количество их пользователей за анализируемый период значительно не изменилось.

На рисунке 2 представлена динамика индексов, характеризующих уровень востребованности стимулов к осуществлению НИОКР в форме отдельных видов доходов, не учитываемых для целей налога на прибыль организаций. Как можно видеть, в рассматриваемый период наблюдается тенденция к снижению не только объема предоставляемых льгот в реальном выражении, но и их востребованности среди налогоплательщиков. В результате заметно увеличивается объем предоставляемых стимулов в расчете на одного налогоплательщика.

Объем таких стимулов с учетом инфляции в расчете на одного налогоплательщика в 2019 г. увеличился на 85,1% по сравнению с 2014 г. При этом снижение востребованности данного вида налоговых стимулов скорее связано с особенностями функционирования фондов поддержки НИОКР, чем с действующим механизмом их предоставления или наличием барьеров к их применению, поскольку такие стимулы служат лишь дополнением к получению средств из специальных фондов. Об этом свидетельствует отсутствие значимых изменений в порядке предоставления льгот в виде специального порядка учета отдельных видов доходов для целей налога на прибыль организаций в течение анализируемого периода.

В таблице 2 представлена динамика индексов, характеризующих уровень востребованности налоговых стимулов к осуществлению НИОКР в форме определенных видов расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль для его уменьшения.

Таблица 2

Индексы изменения показателей востребованности налоговых стимулов к осуществлению НИОКР в форме отдельных видов расходов, учитываемых для целей налога на прибыль (в %)

Источники: ФНС России; Росстат; расчеты автора.

Объем предоставляемых стимулов к осуществлению НИОКР в форме отдельных видов расходов, учитываемых для целей налога на прибыль, за анализируемый период увеличился почти вдвое. При этом число пользователей льгот осталось близким к уровню 2014 г., незначительно снизившись, что привело к двукратному росту размера стимулов данного вида в расчете на одного налогоплательщика.

В 2018 г. по сравнению с базовым периодом значительно увеличился объем предоставляемых стимулов с учетом инфляции. В частности, объем предоставляемых льгот в реальном выражении (в ценах 2014 г.) вырос на 73%, а в расчете на одного налогоплательщика — на 87% (рис. 3).

Анализ востребованности действующих налоговых стимулов к осуществлению НИОКР, предоставляемых в форме расходов, учитываемых для целей налога на прибыль организаций, свидетельствует о тенденции к значительному увеличению их объема в реальном выражении. Кроме того, за период 2014 — 2020 гг. возросла востребованность таких стимулов среди налогоплательщиков ввиду роста суммы расходов на осуществление НИОКР по перечню Правительства РФ, реализуемых, вероятно, теми же налогоплательщиками. Наряду с этим наблюдается тенденция к увеличению размера стимулов в расчете на одного налогоплательщика, что свидетельствует об их большей востребованности, правда, ограниченным кругом пользователей.

В отношении востребованности отдельных налоговых стимулов в форме определенных видов расходов, вычитаемых из налоговой базы, можно сделать следующие выводы.

1. Стимул в форме учета в расходах для целей налога на прибыль отчислений на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности в сумме не более 1,5% доходов от реализации не востребован. За период 2014 — 2020 гг. льготой воспользовались два налогоплательщика в 2016 г.
2. Стимул в форме учета в расходах для целей налога на прибыль расходов на НИОКР по перечню, установленному Правительством РФ, вычитаемых из налоговой базы с коэффициентом 1,5, востребован среди незначительного числа налогоплательщиков. За период 2014 — 2020 гг. уровень его востребованности увеличился за счет роста расходов на НИОКР, совершаемых, вероятно, теми же налогоплательщиками.
3. Стимул в форме учета в расходах для целей налога на прибыль сумм начисленной амортизации при применении к ее основной норме специального коэффициента не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности, востребован среди крайне ограниченного числа налогоплательщиков (5 — 6 за пятилетний период). В 2020 г. этой льготой воспользовалось четыре налогоплательщика. В действующем виде льгота скорее имеет черты адресной субсидии отдельным налогоплательщикам, которую с меньшими издержками на администрирование и правоприменение можно выплатить напрямую.

Сравнительный анализ уровня расходов крупнейших российских компаний на НИОКР и остаточной стоимости НМА

Анализ фактической востребованности действующих налоговых стимулов к осуществлению НИОКР, предоставляемых в рамках налога на прибыль организаций, проведен на основе выборки крупнейших по выручке российских предприятий (для которых были доступны необходимые данные)⁴. Мы использовали сведения, содержащиеся в бухгалтерской (финансовой) отчетности компаний о расходах на НИОКР и об остаточной стоимости НМА за 2015 — 2019 гг., а также данные официальной статистики, представленные на интернет-порталах Росстата и ФНС России. Данные о затратах компаний на НИОКР и об остаточной стоимости НМА, учитываемые для целей налога на прибыль организаций, приведены в таблице 3.

Таблица 3

Сопоставление затрат на НИОКР в России: крупного бизнеса, учтенных для целей налога на прибыль и общих

Источники: ФНС России; Росстат; финансовая отчетность крупнейших российских компаний; расчеты автора.

Отметим, что сумма валовой прибыли компаний, вошедших в исследуемую выборку, ежегодно составляет около 40% всей прибыли прибыльных компаний российской экономики (без субъектов малого предпринимательства). Результаты сравнительного анализа затрат на НИОКР компаний, вошедших в выборку, с внутренними затратами на НИОКР по России и с расходами на НИОКР, учитываемыми для целей налога на прибыль, позволяют сделать следующие выводы.

В целом по России внутренние текущие затраты на НИОКР, согласно данным Росстата, за шесть лет увеличились на 33,3% (с 795,4 млрд руб. в 2014 г. до 1060,6 млрд в 2019 г.). В среднем за 2015 — 2019 гг. расходы на НИОКР в исследуемой выборке компаний составили 4,5% относительно затрат в целом по России. Наряду с этим, доля расходов на НИОКР этих компаний в затратах на НИОКР для целей налога на прибыль организаций в среднем за рассматриваемый период составила около 71%, увеличившись с 50% в 2014 г. до 88% в 2019 г.

Медианное значение расходов на НИОКР составляет около 0,01% годовой выручки, а остаточная стоимость НМА — 0,1 — 0,23%. Исключение составляют «Объединенная авиастроительная корпорация» и «Вертолеты России», расходы которых на НИОКР превышают половину и ¹/₅ годовой выручки соответственно.

Темпы прироста расходов на НИОКР, учитываемых для целей налога на прибыль, более чем в два раза ниже темпов прироста расходов на НИОКР по крупнейшим российским компаниям. При этом частично рост расходов последних на НИОКР можно объяснить внесением изменений в ст. 262 НК РФ, позволяющих урегулировать вопросы, раньше вызывавшие неопределенность в судебной практике. Данное объяснение также совпадает с выявленным трендом на рост расходов на НИОКР, учитываемых для целей налога на прибыль, в расчете на одного налогоплательщика.

У ²/₃ (68%) компаний из выборки остаточная стоимость НМА превышает расходы на НИОКР, при этом у 59% — более чем в три раза. Такое соотношение в течение рассматриваемого периода относительно стабильно с небольшим трендом к снижению.

С 1 января 2018 г. НК РФ предусмотрена льгота, исключающая стоимость НМА, выявленных в ходе инвентаризации в течение 2018 и 2019 гг., из суммы доходов, формирующих базу налога на прибыль (пи. 3.6 и. 1 ст. 251 НК РФ). Данная льгота была дополнена директивными указаниями в отношении представителей Российской Федерации в управляющих органах крупнейших российских компаний⁵, которые были обязаны инициировать инвентаризацию, в результате которой НМА должны быть поставлены на баланс предприятий.

Как видно на рисунке 4, темпы прироста стоимости НМА были высокими в 2018 г. (+68%) (хотя и несколько снизились по сравнению с 2017 г. — +70%), в котором описанная льгота не действовала, а в 2019 г. они упали до +9%. Поэтому сложно однозначно связать темп роста остаточной стоимости НМА с эффектом от налоговой льготы.

Результаты анализа, основанного на данных финансовой отчетности крупнейших российских компаний о расходах на НИОКР и об остаточной стоимости НМА за 2015 — 2019 гг., позволяют сделать следующие выводы.

1. Расходы на НИОКР компаний из выборки, а также остаточная стоимость их НМА (за редкими исключениями) незначительны относительно их выручки в рассматриваемом периоде.
2. В номинальном выражении за период 2015 — 2019 гг. сумма расходов на НИОКР рассмотренных крупнейших российских компаний увеличилась в 2,6 раза — с 21,8 млрд до 56,8 млрд руб. Но данный рост сложно полностью связать с наличием налоговых стимулов для НИОКР.
3. В номинальном выражении за указанный период остаточная стоимость НМА рассмотренных крупнейших российских компаний увеличилась в 2,7 раза — с 57,6 млрд до 157,6 млрд руб. Это можно частично объяснить эффектом налоговой политики от введения льготы для НМА по налогу на прибыль⁶, хотя, как следует из нашего анализа, точный вклад данного фактора в прирост показателя остается невыясненным.
4. Сравнение затрат на НИОКР на основе выборки компаний с внутренними затратами на НИОКР по России и с расходами на НИОКР, учитываемыми для целей налога на прибыль, показало, что налоговые стимулы к осуществлению НИОКР в части налога на прибыль преимущественно ориентированы на крупнейшие российские корпорации, которые и должны быть «локомотивами» научного развития нашей страны, владельцами ключевой интеллектуальной собственности и НМА и лидерами коммерческого внедрения новых технологий. Однако, несмотря на увеличение расходов этих компаний на НИОКР в 2,6 раза за период 2015 — 2019 гг., их объем относительно показателя общероссийских расходов на НИОКР остается невысоким (5,4% в 2019 г.).
5. Налоговое стимулирование операций с НМА — потенциально более важный механизм налогового стимулирования инновационной активности, чем непосредственно расходов на НИОКР.

Результаты сравнительного анализа расходов крупнейших налогоплательщиков (по данным 37 компаний) на НИОКР и остаточной стоимости НМА за 2015 — 2019 гг. свидетельствуют о том, что темпы прироста расходов на НИОКР, учитываемых для целей налога на прибыль, более чем в два раза ниже темпов прироста всех расходов на НИОКР по указанным компаниям. Объем таких расходов в расчете на одного налогоплательщика вырос. Возможности налогового стимулирования расходов на НИОКР и создания НМА российскими компаниями до конца не использованы. Целесообразно провести комплексную реформу налогового стимулирования НИОКР с целью расширить периметр соответствующих льгот и снизить административные барьеры доступа к ним.

Заключение

Результаты исследования уровня фактической востребованности налоговых стимулов к осуществлению НИОКР в России, предоставляемых в рамках налога на прибыль организаций, свидетельствуют о том, что потенциал налогового стимулирования расходов российских компаний на НИОКР и создания и коммерциализации ими НМА полностью не реализован. Во-первых, несмотря на увеличение в реальном выражении объема отдельных льгот, направленных на стимулирование НИОКР, есть признаки снижения их востребованности широким кругом налогоплательщиков. Во-вторых, сокращается количество налогоплательщиков, применяющих стимулы. В-третьих, отдельные формы стимулов востребованы лишь несколькими налогоплательщиками либо не востребованы вообще. В-четвертых, крупнейшие российские компании, хотя и выступают основными бенефициарами налоговых мер по стимулированию НИОКР, расходуют на эти цели незначительные относительно их выручки суммы, их доля в объеме общероссийских затрат на НИОКР в семь раз ниже, чем в российской экономике в целом. В-пятых, применение налоговых стимулов связано с высоким уровнем правовой неопределенности и наличием налоговых рисков даже для крупнейших налогоплательщиков.

В связи с этим целесообразно внести следующие изменения в действующее законодательство.

1. В ст. 259.3 НК РФ.

Налоговая льгота в виде учета в расходах для целей налога на прибыль сумм начисленной амортизации при применении к ее основной норме специального коэффициента не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности, востребована среди крайне ограниченного числа налогоплательщиков (5 — 6 за пятилетний период). Мы предлагаем расширить периметр льготы, разрешив применять ускоренную амортизацию также в отношении амортизируемых средств, используемых для осуществления научно-технической деятельности не менее 50% от рабочего времени в течение налогового периода.

2. В ст. 262 НК РФ.

Мы предлагаем предоставить налогоплательщикам право вычитать с повышенным коэффициентом 1,5 их расходы на любые НИОКР, а не только по перечню Правительства РФ. В обоснование данной реформы можно привести следующие аргументы:

• в результате предлагаемой реформы компании, инвестирующие в проведение НИОКР, получат существенный объем целевой государственной финансовой поддержки, прямо пропорциональной объемам проведенных ими НИОКР, что согласуется с международным опытом и выступает важным условием для успешной международной конкуренции России с развитыми странами;
• в результате реформы существенно возрастут простота, определенность и целевая направленность механизма налогового стимулирования НИОКР и снизятся административные барьеры, связанные с применением коэффициента 1,5 и подтверждением соответствия совершенных расходов на НИОКР критериям, условиям и направлениям из перечня, установленного Правительством РФ. Это позволит решить существующие в судебной практике и практике налогового контроля проблемы выработки критериев отнесения тех или иных расходов к льготируемым расходам на НИОКР;
• предлагаемая реформа приведет к росту налоговых расходов, по нашей оценке⁷, в размере 27,4 млрд руб. за трехлетний период (2022 —  2024 гг.): 8,3 млрд руб. в 2022 г., 9,1 млрд в 2023 г. и 10 млрд руб. в 2024 г. Несмотря на выпадающие доходы бюджета, льгота в перспективе позволит сократить объем государственного финансирования НИОКР за счет увеличения доли частного финансирования в общем объеме расходов на НИОКР в России.

Кроме того, мы предлагаем ряд менее значимых изменений в ст. 262 НК РФ, направленных на совершенствование методологии определения и учета расходов на НИОКР:

• налоговая льгота в виде учета в расходах для целей налога на прибыль отчислений на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности (пп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ) не востребована, в связи с чем ее целесообразно отменить;
• на наш взгляд, необходимо отменить положения, ограничивающие льготы и специальные правила учета расходов на НИОКР в соответствии со ст. 262 НК РФ в случае выполнения НИОКР не для собственных нужд, а в качестве исполнителя (и. 10 ст. 262 НК РФ). Эта норма искажает решения компаний относительно выполнения НИОКР своими силами или аутсорсинга соответствующей функции третьим лицам либо компаниям группы. Такая ситуация снижает эффективность налогового стимулирования выполнения НИОКР крупнейшими российскими компаниями, а также создает налоговые барьеры для развития рынка услуг выполнения подряда по таким работам малыми и средними российскими предприятиями.

¹ В статье понятия «научные исследования и разработки» и «НИОКР» (научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы) используются как синонимы.

² Министры финансов стран G20 подписали 10 июля 2021 г. соглашение о глобальном налоге на транснациональные компании на саммите организации в Венеции. Документ также был одобрен представителями 130 стран и предусматривает установление минимальной налоговой ставки для них в 15%. Причем это касается уже не только цифровых компаний. Реформа была поддержана ОЭСР и должна помешать международным корпорациям переводить свои активы за рубеж для уклонения от уплаты налогов (https: www.interfax.ru business 777367). А 8 октября 136 стран — членов ОЭСР официально одобрили эту реформу, которую не без оснований стали называть «налоговой революцией» (https: www.forbes.ru finansy 442827-proryv-i-revolucia-cto-rossia-polucit-ot-globarnogo-naloga-na-pribyl).

³ Индекс потребительских цен (подготовлено экспертами компании «Гарант»), http: base.garant.ru 149900 #friends

⁴ Данная выборка включает 37 компаний (групп компаний): «Газпром», «ЛУКОЙЛ», «Роснефть», «Российские железные дороги», «Сургутнефтегаз», «Российские сети», «Интер РАО», «Транснефть», «Татнефть», «НОВАТЭК», «Евраз», НЛМК, «Норникель», «Аэрофлот-Российские авиалинии», «Сибур Холдинг», «Северсталь», MMK «Металлоинвест», «Лента», «Объединенная авиастроительная корпорация», «РусГидро», «Т Плюс», Группа «М.Видео», «Эльдорадо», «Еврохим», «МегаФон», «Ростелеком», TMK, «Славнефть», «Мечел», «Протек», Группа компаний ПИК, ПАО «Мостотрест», «Нижнекамскнефтехим», «Вертолеты России», «КАМАЗ», «Полюс», «Русснефть».

⁵ Портал Правительства России. О проведении инвентаризации прав на результаты интеллектуальной деятельности, http: government.ru news 33932 #direct

⁶ Федеральный закон «О внесении изменений в статьи 251 и 262 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» от 18.07.2017 № 166-ФЗ. При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности (РИД), выявленных в ходе проведенной налогоплательщиком инвентаризации имущества и имущественных прав. Льгота применима в отношении имущественных прав на РИД, выявленных с 1 января 2018 по 31 декабря 2019 г. включительно.

⁷ Оценка произведена путем линейной экстраполяции на будущие периоды расчетного уровня дополнительных налоговых расходов на НИОКР в случае расширения применения коэффициента 1,5 в 2021 г. (7,5 млрд руб.) с учетом инфляции (8,39%). Учтен средний прирост общего объема расходов на НИОКР за период 2015 — 2020 гг. (10%) и сделано предположение о сохранении тренда на увеличение таким же темпом. В связи с резким изменением макроэкономических условий в феврале 2022 г. расчет прогнозных значений произведен в ценах 2021 г. (без учета прогнозных показателей инфляции в 2022—2024 гг.).

Список литературы / References

Богачева О. В., Смородинов О. В. (2021). Инструменты финансовой поддержки НИОКР и уровни готовности технологий. Финансовый журнал. Т. 13, № 6. С. 8—24. [Bogacheva О. V., Smorodinov О. V. (2021). Financial support for research, development and engineering instruments and technology readiness levels. Financial Journal, Vol. 13, No. 6, pp. 8—24. (In Russian).] https: doi.org 10.31107 2075-1990-2021-6-8-24

Голиченко О. Г. (2012). Основные факторы развития национальной инновационной системы. Инновации. № 5. С. 4 — 18. [Golichenko О. G. (2012). The basic factors of national innovation system development. Innovatsii, No. 5, pp. 4 — 18. (In Russian).]

Гохберг Л., Китова Г., Рудь В. (2014). Налоговая поддержка науки и инноваций: спрос и эффекты. Форсайт. Т. 8, № 3. С. 18 — 41. [Gokhberg L., Kitova G., Roud V. (2014). Tax incentives for R&D and innovation: Demand versus effects. For esight-Russia, Vol. 8, No. 3, pp. 18 — 41. (In Russian).] https: doi.org 10.17323 1995-459x.2014.3T8.41

Давидсон H., Мариев О., Пушкарев A. (2018). Региональные факторы инновационной активности российских предприятий. Форсайт. Т. 12, № 3. С. 62—72. [Davidson N., Mariev О., Pushkarev А. (2018). The impact of externalities on the innovation activity of Russian firms. Foresight and STI Governance, Vol. 12, No. 3, pp. 62-72.] https: doi.org 10.17323 2500-2597.2018.3.62.72

Делойт (2016a). Специфика работы компаний с нематериальными активами: Взгляд изнутри. М.: Делойт и Туш СНГ. [Deloitte (2016а). The specifics of the work of companies with intangible assets: A look from the inside. Moscow: Deloitte & Touche CIS. (In Russian).]

Делойт (2016b). Эффективность механизмов государственной поддержки НИОКР в России. М.: Делойт и Туш СНГ. [Deloitte (2016b). The effectiveness of the mechanisms of state support for R&D in Russia. Moscow: Deloitte & Touche CIS. (In Russian).]

Иванов Д. С., Кузык M. Г., Симачев Ю. В. (2012). Стимулирование инновационной деятельности российских производственных компаний: возможности и ограничения. Форсайт. Т. 6, № 2. С. 18 — 42. [Ivanov D. S., Kuzyk М. G., Simachev Y. V. (2012). Fostering innovation performance of Russian manufacturing enterprises: New opportunities and limitations. Foresight-Russia, Vol. 6, No. 2, pp. 18-42. (In Russian).] https: doi.org 10.17323 1995-459X.2012.2.18.41

Кузнецова T. E., Рудь В. A. (2011). Факторы эффективности и мотивы инновационной деятельности российских промышленных предприятий Форсайт. Т. 5, № 2. С. 34 — 47. [Kuznetsova Т. Е., Roud V. А. (2011). Efficiency factors and motivations driving innovative activity of Russian industrial enterprises. Foresight-Russia, Vol. 5, No. 2, pp. 34-47. (In Russian).] https: doi.org 10.17323 1995-459X. 2011.2.34.47

Ключаров Г. А., Арсентьев М. В., Трофимова И. Н. (2018). Институты и практики стимулирования инноваций: мнения экспертов. Вестник Российского университета дружбы народов. Сер.: Социология. Т. 18, № 4. С. 668 — 679. [Klyucharov G. А., Arsentiev М. V., Trofimova I. N. (2018). Institutions and practices for innovation incentives: Experts’ opinion. RUDN Journal of Sociology, Vol. 18, No. 4, pp. 668 — 679. (In Russian).] https: doi.org 10.22363 2313-2272-2018-18-4-668-679

Суслина А. Л., Леухин P. C. (2018). Работает ли налоговое стимулирование инноваций? Оценка эффективности в России и в мире. Финансовый журнал. № 5. С. 58 — 69. [Suslina A. L., Leukhin R. S. (2018). Do tax incentives for innovation work? Evaluation of effectiveness in Russia and in the world. Financial Journal, No. 5, pp. 58 — 69. (In Russian).] https: doi.org 10.31107 2075-1990-2018-5-58-69

Argyropoulou V. (2018). Cyprus — Income tax exemption for expatriate individuals — circular issued. IBFD Tax Research Platform, April 5. https: research.ibfd.org # doc?url= document tns_cy_20180405_1210

Knoll B., Riedel N., Schwab T., Todtenhaupt M., Voget J. (2019). Cross-border effects of R&D tax incentives. Available at SSRN: https: doi.org 10.2139 ssrn.3484384

Mintz J. (2018). Global implications of U.S. tax reform. Tax Notes International, Vol. 90, pp. 1183-1193.

OECD (2015). Countering harmful tax practices more effectively, taking into account transparency and substance, Action 5 — 2015 final report. OECD G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. Paris: OECD Publishing, https: doi.org 10.1787 9789264241190-en

Violaris S. (2018). Cyprus. In: I. Verlinden, A. Bakker (eds.). Mastering the IP life cycle from a legal, tax and accounting perspective. Amsterdam: IBFD, pp. 657—672.